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TRIBUTAÇÃO DO GANHO COM CRIPTOMOEDAS: DEVO SIM, MAS COMO PAGO?

TRIBUTAÇÃO DO GANHO COM CRIPTOMOEDAS: DEVO SIM, MAS COMO PAGO?

Fim de ano chegando, e a proximidade do fim de ano fiscal também. Assunto que em breve entrará na pauta de preocupações de grande parte dos brasileiros é quanto à declaração do imposto de renda. Assim, o assunto desse último post do ano é justamente sobre o imposto de renda relativo a operações de alienações de criptomoedas. O foco será analisar, de forma crítica, o que disse a Receita Federal sobre o assunto, bem como ventilar alguns direcionamentos relativamente ao que ela não disse de forma explícita.

 

ALGUNS ESCLARECIMENTOS INICIAIS...

 

Inicialmente, é de se esclarecer que a Receita Federal, para fins tributários, baseia-se na classificação jurídica, registros contábeis de determinada sociedade e nas classificações contábeis internacionalmente aceitas, após a conversão das normas brasileiras às internacionais (IFRS). Ante a inexistência de regulamentação específica, em que pese os projetos de lei ora em trâmite tanto na Câmara dos Deputados quanto no  Senado Federal, o cenário brasileiro atual é de subsunção das operações realizadas com criptomoedas às normas jurídicas existentes. 

Logo, é consoante a função desempenhada pela criptomoeda no caso específico que se lhe atribuirá sua "natureza jurídica". Daí que, como bem pontuado por BÁRBARA DAS NEVES e PEDRO CÍCERI, as criptomoedas poderiam, em tese, assumir a estrutura de bens do ativo intangível, propriedade, mercadorias, dentre outras características.

 

O QUE DISSE A RECEITA FEDERAL DO BRASIL?

 

Pois bem. Relativamente à tributação de operações com criptomoedas, o único pronunciamento "oficial" existente decorre de uma resposta, nas “perguntas e respostas” da Declaração de Imposto de Renda Pessoa Física - 2017. Ali, a Receita Federal do Brasil manifestou sua interpretação de que as criptomoedas poderiam ser equiparadas a ativos financeiros:

 

MOEDA VIRTUAL – COMO DECLARAR

 

447 — As moedas virtuais devem ser declaradas?

Sim. As moedas virtuais (bitcoins, por exemplo), muito embora não sejam consideradas como moeda nos termos do marco regulatório atual, devem ser declaradas na Ficha Bens e Direitos como “outros bens”, uma vez que podem ser equiparadas a um ativo financeiro. Elas devem ser declaradas pelo valor de aquisição. Atenção: Como esse tipo de “moeda” não possui cotação oficial, uma vez que não há um órgão responsável pelo controle de sua emissão, não há uma regra legal de conversão dos valores para fins tributários. Entretanto, essas operações deverão estar comprovadas com documentação hábil e idônea para fins de tributação.

 

[...]

 

ALIENAÇÃO DE MOEDAS VIRTUAIS

607 — Os ganhos obtidos com a alienação de moedas “virtuais” são

tributados? Os ganhos obtidos com a alienação de moedas virtuais (bitcoins, por exemplo) cujo total alienado no mês seja superior a R$ 35.000,00 são tributados, a título de ganho de capital, à alíquota de 15%, e o recolhimento do imposto sobre a renda deve ser feito até o último dia útil do mês seguinte ao da transação. As operações deverão estar comprovadas com documentação hábil e idônea.

 

Assim, tais “ativos” devem ser declarados como “outros bens e direitos”, no valor acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais). Ademais, em caso de alienação, eventual ganho de capital poderá ser tributado. Mais especificamente, será passível de tributação, a operação (ou operações), realizadas por pessoas físicas, que ultrapasse(m) o patamar de R$ 35.000,00 (trinta e cinco mil reais)/mês, e da qual decorram valores positivos ("ganhos"). Considera-se ganho de capital justamente a diferença positiva entre o custo de aquisição da(s) criptomoeda(s) e o(s) seu(s) valor(es) de alienação, sempre com a conversão em reais. Sobre tal ganho serão aplicadas alíquotas progressivas consoante previsto pela própria legislação do imposto de renda pessoa física (IRPF).

 

DÚVIDAS E POSSIBILIDADE DE QUESTIONAMENTOS....

 

Em que pese tal manifestação da Receita Federal, algumas dúvidas remanescem quando diante de operações de trade e day-trade com criptomoedas. É de se indagar  se nesses casos, ante a proximidade dessas atividadee com a realizada com ações, não se poderia lhes aplicar o regime jurídico tributário daquelas (imposto de renda no mercado de ações). Caso das operações à vista (comuns), teríamos isenção do imposto caso as operações realizadas sejam no valor de até R$ 20.000,00 (vinte mil reais). Acima disso, a base de cálculo seria a "diferença positiva entre o valor de alienação do ativo e o seu custo de aquisição, calculado [sic] pela média ponderada dos custos unitários". Já nas operações de day-trade (assim consideradas as "iniciadas e encerradas no mesmo dia, com o mesmo ativo, em uma mesma instituição intermediadora, em que a quantidade negociada tenha sido liquidada, total ou parcialmente"), não há qualquer faixa de isenção prevista. Ademais, a legislação do Imposto de Renda prevê aplicação de uma alíquota de 20% sobre qualquer rendimento auferido, nessas operações de day-trade, e estabelece como critério de cálculo desse resultado positivo o valor do primeiro negócio de compra vis a vis o primeiro negócio de venda - ou vice e versa (conhecida como método "FIFO", first-in/first-out). Em ambos os casos, há a possibilidade de se compensar o prejuízo de um período com eventual lucro apurado no subsequente. 

No entanto, não se tem qualquer manifestação a respeito, exceto quanto a inexistir a possibilidade de se compensar prejuízos de um período com rendimentos de outro. Logo, é passível de questionamento desde a legislação aplicável (imposto de renda sobre ganho de capital ou regente do ganho em mercado de ações, ou ainda um híbrido delas) até a própria metodologia de cálculo na atribuição de valores aos criptoativos (se média ponderada ou FIFO). E, tal possibilidade de discussão ganha maior fôlego constatada a natureza mesmo fluida das criptomoedas (que podem assumir inúmeras funções consoante a utilidade que lhe é dada por seu emissor e/ou proprietário), de modo a chamar, caso constatados os elementos fáticos descritos como aptos à incidência normativa, a aplicação da legislação pertinente. Trata-se, tal aplicabilidade, aliás, de própria exigência do princípio da isonomia (no caso, tributária).

 

APENAS PESSOA FÍSICA?

 

Feito esse parênteses e voltando ao tema central, importante destacar que ante o princípio da tributação universal, adotada pelo Estado Brasileiro, a tributação incide para qualquer pessoa (física ou jurídica) que seja domiciliada ou residente fiscal no Brasil, sendo irrelevante a operação ocorrer fora do país, por exemplo, em razão da utilização de exchanges e/ou contas bancárias estrangeiras.

Consoante o art. 127 do Código Tributário Nacional, cabe ao contribuinte indicar seu domicílio para fins tributários; não o fazendo, ou o fazendo de maneira a dificultar a atuação do fisco, será considerada (i) residência habitual da pessoa física o centro habitual de suas atividades, e (ii) domicílio habitual da pessoa jurídica o local de sua sede ou ainda o local de cada estabelecimento que tenha dado origem aos atos ou fatos tributáveis. 

O problema com tal normativa é relativamente às empresas do ramo tecnológico que têm como característica a presença virtual, o que lhes permite atuar em variadas jurisdições sem a necessidade de um estabelecimento físico. Tais empresas - como é o caso das exchange de criptomoedas - podem inclusive negociar com pessoas físicas e jurídicas de outros países diferentes de sua sede, sendo suas atividades potencialmente tributadas em mais de uma jurisdição. No entanto, para que se tribute empresas prestadoras de serviços digitais, sem estabelecimento físico, em um dado país, é necessário que se lhe atribua domicílio fiscal, o que pressupõe critérios de conexão.

A legislação brasileira regente do imposto de renda (Decreto no 9.580/2018), estabelece que empresa originariamente estrangeiras podem ser consideradas domiciliadas caso se verifique uma das três hipóteses abaixo: (1)aqui funcione filial, sucursal, agência ou representação de empresa estrangeira; (2)haja contrato de comissão firmado entre comitente do exterior e comissário no Brasil em relação às atividades prestadas pelo comissário brasileiro; e (3) caso seja realizada venda direta por não residente por intermédio de agente ou representante residente ou domiciliado no Brasil. Nota-se que os critérios de uma forma ou outra reconduzem a necessidade de uma presença física. Não à toa trata-se de um dos desafios já apontados no Relatório da OCDE relativo a ação 01 do BEPS, e que tem recebido propostas de criação do chamado estabelecimento permanente virtual -mais adequada a economia virtual.

 

E, AS PESSOAS JURÍDICAS?

 

O caso das pessoas jurídicas merece um pouco mais de atenção. Vimos que a Receita Federal do Brasil equiparou criptomoedas a ativos financeiros, e a elas atrelou o regime do ganho de capital. Assim, no caso de pessoas jurídicas, o ganho ou perda de capital serão tratados, regra geral, como não operacionais, e serão apurados nas alienações de bens e direitos classificados como investimentos, imobilizados, intangíveis e de aplicações de ouro. O ganho corresponderá à diferença positiva entre o valor de alienação e contábil. 

Esclareça-se que a base de cálculo desse ganho dependerá do regime de apuração da pessoa jurídica e do objetivo com que as criptomoedas foram transacionadas. Isto porque pessoas jurídicas obrigadas ou optantes pela sistemática do Lucro Real poderão, em tese, evitar o ganho de capital caso exista prejuízo contábil/fiscal apurado no período. Já as pessoas jurídicas optantes pelo Lucro Presumido não poderão deduzir prejuízos contábeis e fiscais, na medida em que o ganho é somado à receita bruta para apuração dos tributos devidos, no caso do ganho de capital. Relativamente às alíquotas, sobre o ganho será aplicado 15% para o IRPJ (Imposto de Renda Pessoa Jurídica) e um adicional de 10% na parcela que ultrapassar 60.000,00 no trimestre. Ainda, há incidência de 9% à título de CSLL (Contribuição Social sobre o Lucro Líquido).

 

EMPRESAS DO SIMPLES NACIONAL 

 

Por fim, em relação às sociedades enquadradas no Simples Nacional, conforme art. 5º, inciso V, alínea “b” da Resolução CGSN nº 140/2018, a tributação do ganho de capital será definitiva mediante a incidência do tributo sobre a diferença positiva entre o valor de alienação e o custo de aquisição diminuído da depreciação, amortização ou exaustão acumulada, ainda que a microempresa e a empresa de pequeno porte não mantenham escrituração contábil desses lançamentos. Aliás, a pessoa jurídica optante pelo Simples Nacional que não mantiver escrituração contábil deverá comprovar, mediante documentação hábil e idônea, o valor e data de aquisição do bem ou direito, no caso, as criptomoedas. As alíquotas aplicáveis, consoante a Lei n° 13.259/2016, varia de 15% a 22%, consoante o valor do ganho apurado:

 

i) sobre a parcela do ganho de capital de até R$ 5.000.000,00 incidirá alíquota de 15%;

(ii) sobre a parcela do ganho de capital de R$ 5.000.000,01 até R$ 10.000.000,00 incidirá a alíquota de 17,5%;

(iii) sobre a parcela do ganho de capital de 10.000.000,01 a R$ 30.000.000,00 incidirá a alíquota de 20%; e

(iv) sobre a parcela acima de R$ 30.000.000,00 incidirá alíquota de 22,5%.

 

 

NOTAS:

 

1.DAS NEVES, Bárbara; CÍCERI, Pedro. A tributação dos criptoativos no Brasil: Desafios das tecnologias disjuntivas e o tratamento tributário brasileiro. Disponível em:  http://revistajuridica.esa.oabpr.org.br/wp-content/uploads/2018/12/revista_esa_8_07.pdf

 

2.Pessoa Física -  ganhos bens/direitos de qualquer natureza

  1. sobre a parcela do ganho de capital de até R$ 5.000.000,00 incidirá alíquota de 15%;
  2. sobre a parcela do ganho de capital de R$ 5.000.000,01 até R$ 10.000.000,00 incidirá a alíquota de 17,5%;
  3. sobre a parcela do ganho de capital de 10.000.000,01 a R$ 30.000.000,00 incidirá a alíquota de 20%
  4. sobre a parcela acima de R$ 30.000.000,00 incidirá alíquota de 22,5% - 
  • Conforme Lei nº 13.259 de 16 de março de 2016. Altera as Leis nos 8.981, de 20 de janeiro de 1995, para dispor acerca da incidência de imposto sobre a renda na hipótese de ganho de capital em decorrência da alienação de bens e direitos de qualquer natureza, e 12.973, de 13 de maio de 2014, para possibilitar opção de tributação de empresas coligadas no exterior na forma de empresas controladas; e regulamenta o inciso XI do art. 156 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário Nacional

 

3.IN SRF no 1.585/2015, Art. 59, § 1º, inciso II

 

4. IN SRF no 1.585/2015, Art. 59, caput.

 

5. IN SRF no 1.585/2015, Art. 65, § 1º, inciso I 

 

6. IN SRF no 1.585/2015, Art. 59, § 2º, inciso I 

 

7. IN SRF no 1.585/2015, Art. 65, § 3º. 

 

8.First in- first out

 

9. Regra geral porque caso operações com criptomoedas constituam próprio objeto social da sociedade (caso das exchanges, v.g), o ganho ou perda serão tratados como operacionais. 

 

10. Decreto Lei nº 1.598 de 1977. Art. 31.

 

11. O valor contábil será o montante registrado na escrituração do contribuinte correspondente ao custo de aquisição da criptomoeda, ou seja, o valor originalmente transacionado. Art. 17 da Lei nº 9.249/1995; art. 52 da Lei nº 9.430/1996; art. 33 do Decreto-Lei nº 1.598/1977, alterado pela Lei nº 12.973/2014; art 215, §§ 14 a 18 e art 145, inciso II do caput, ambos da Instrução Normativa RFB nº 1700/2017 e art. 184, inciso III do caput da Lei nº 6.404/1976.

 

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